بشأن المسألة المعروفة المتعلقة بإمكانية تكييف جريمة الاختلاس في حالات عدم توريد ضريبة الإقامة بعد دخول ما يسمى «مرسوم الإنعاش» حيز النفاذ، استبعدت محكمة النقض أن يكون هذا التشريع قد أدى إلى إلغاء تجريم أفعال الاختلاس المرتكبة سابقاً.
الوقائع
1. بحكم صادر في 16/10/2019، طبّق قاضي التحقيقات الأولية لدى محكمة تراباني، بناءً على طلب د.ب.ف. المتفق عليه مع النيابة العامة، وفقاً للمادة 444 من قانون الإجراءات الجنائية، عقوبة السجن سنة وأربعة أشهر عن الجريمة المنصوص عليها في المادة 81 والمادة 314 الفقرة 1 من قانون العقوبات، بعد منح الظروف المخففة العامة والظرف المخفف المنصوص عليه في المادة 62 البند 6 من قانون العقوبات، وتطبيق تخفيض الثلث لاختيار الإجراء.
وطعنت المتهمة في الحكم أمام محكمة النقض، مدعيةً الخطأ في تطبيق المادة 314 من قانون العقوبات، لأن الفعل المنسوب إليها – المتمثل في الاستيلاء على مبالغ تعادل ضريبة الإقامة التي دفعها نزلاء المجمع السكني الذي تديره، والتي كان يجب توريدها إلى الإدارة البلدية المختصة بتحصيل الضريبة – لا يشكّل جريمة.
القانون
1. الطعن غير مؤسس بشكل واضح ويجب الحكم بعدم قبوله.
2. يستند الطعن إلى حجة مفادها أن الاستيلاء المؤقت على مبلغ من المال يشكّل مجرداً الجريمة الأخف المتمثلة في اختلاس الاستعمال المنصوص عليها في المادة 314 الفقرة 2 من قانون العقوبات، وأن الجريمة في هذه الحالة لا يمكن حتى تكييفها نظراً إلى القيمة الاقتصادية المتواضعة المزعومة للمبالغ المستولى عليها (من حد أدنى قدره 252.00 يورو إلى حد أقصى قدره 1,308.00 يورو عن مواعيد الاستحقاق الفصلية أو نصف السنوية للسنوات المعنية).
3. وبعد هذا التمهيد، وبصرف النظر عن أن الطاعنة، كما لاحظ النائب العام بحق في مذكراته المكتوبة، لا تطعن بذلك في الخطأ في التكييف القانوني للفعل، الجائز مجرداً وفقاً للمادة 448 الفقرة 2 مكرر من قانون الإجراءات الجنائية، بل في إمكانية تكييف الجريمة ذاتها في الحالة المعروضة، فإن خطأ الحجة القانونية التي يقوم عليها الطعن واضح.
فمن المبادئ المستقرة في اجتهاد هذه المحكمة أن اختلاس الاستعمال لا يمكن أبداً تكييفه بالنسبة لمبالغ المال، لأن طبيعتها المثلية لا تتيح بعد الاستعمال رد الشيء ذاته، بل رد مثله فقط، وهو أمر لا أثر له في قيام الصورة المخففة (الدائرة 6، الحكم رقم 49474 بتاريخ 04/12/2015، ستانكا، Rv. 266242؛ الدائرة 6، الحكم رقم 12368 بتاريخ 17/10/2012، المودع 2013، ميدونيو وآخر، Rv. 255997؛ الدائرة 6، الحكم رقم 27528 بتاريخ 21/05/2009، سيفيري، Rv. 244531).
4. غير أنه في أثناء نظر الطعن، الذي أُرجئ بسبب حالة الطوارئ الوبائية الناجمة عن كوفيد-19، صدرت المادة 180 من المرسوم بقانون رقم 34 الصادر في 19 مايو 2020، المحوّل إلى القانون رقم 77 الصادر في 20 يوليو 2020، فعدّلت تنظيم توريد ضريبة الإقامة من قبل مشغّلي المنشآت الفندقية ومرافق الإيواء.
ولما كان الأمر يتعلق بتطور تشريعي يؤثر في التكييف القانوني للفعل المنسوب، فإن على قاضي المشروعية أن يأخذ علماً به (المادة 609 الفقرة 2، الجزء الأول، من قانون الإجراءات الجنائية) وأن يفحصه.
ويجب أن ينطلق هذا الفحص من التعديل الذي أدخلته المادة 180 الفقرة 4 من المرسوم بقانون المذكور، والتي أضافت إلى المادة 4 من المرسوم التشريعي رقم 23 الصادر في 14 مارس 2011 الفقرة 1 ثالثاً، ونصها: «يكون مشغّل مرفق الإيواء مسؤولاً عن دفع ضريبة الإقامة المنصوص عليها في الفقرة 1 ورسم الإقامة المنصوص عليه في المادة 14 الفقرة 16 البند (هـ) من المرسوم بقانون رقم 78 الصادر في 31 مايو 2010، المحوّل مع تعديلات إلى القانون رقم 122 الصادر في 30 يوليو 2010، مع حق الرجوع على المكلفين، وعن تقديم الإقرار، وعن سائر الالتزامات التي ينص عليها القانون واللائحة البلدية. ويجب تقديم الإقرار مجمّعاً وحصراً بالوسائل الإلكترونية في موعد أقصاه 30 يونيو من السنة التالية لتلك التي تحققت فيها الواقعة المنشئة للضريبة، وفق الطرائق المعتمدة بمرسوم من وزير الاقتصاد والمالية، بعد استشارة مؤتمر الدولة والمدن والسلطات المحلية، يصدر في غضون مئة وثمانين يوماً من تاريخ نفاذ هذا الإجراء. وعن عدم تقديم الإقرار أو تقديمه بصورة غير صحيحة من قبل المسؤول تُطبق غرامة إدارية من 100 إلى 200 في المئة من المبلغ المستحق. وعن عدم توريد ضريبة الإقامة ورسم الإقامة أو تأخيره أو توريده جزئياً تُطبق الغرامة الإدارية المنصوص عليها في المادة 13 من المرسوم التشريعي رقم 471 الصادر في 18 ديسمبر 1997».
ومن الواضح أن مشغّل المرفق، بموجب التعديل، أصبح يُحدَّد اليوم، بالنسبة للمستقبل، بوصفه المسؤول عن دفع ضريبة الإقامة (وهي صفة منصوص عليها ومعرّفة في المادة 64 من مرسوم رئيس الجمهورية رقم 600 الصادر في 29 سبتمبر 1973) ويخضع للغرامات الإدارية الناجمة عن عدم توريدها.
واعتباراً من نفاذ التعديل التشريعي، يُستبعد بالتالي من الأساس إمكانية تكييف جريمة الاختلاس بعد ذلك، إذ إن المال الذي لم يُورَّد بعد بصفته ضريبة ليس بحكم التعريف مالاً للغير، كما لا يمكن اعتبار المشغّل، بوصفه الشخص القانوني المكلف بالضريبة، مكلفاً بخدمة عامة (المادة 358 من قانون العقوبات).
أما الدور الذي كان يسنده إلى مشغّل مرفق الإيواء التشريع السابق المركّب (المادة 4 من المرسوم التشريعي رقم 23 الصادر في 14 مارس 2011، كما عُدّلت واستُكملت بالمادة 33 من القانون رقم 221 الصادر في 28 ديسمبر 2015؛ والمادة 52 من المرسوم التشريعي رقم 446 الصادر في 15 ديسمبر 1997؛ والمادة 74 الفقرة 1 من المرسوم الملكي رقم 2440 الصادر في 18 نوفمبر 1923؛ والمادة 178 من المرسوم الملكي رقم 827 لعام 1924؛ والمادة 93 الفقرة 2 من المرسوم التشريعي رقم 267 لعام 2000 (القانون الموحد للهيئات المحلية)؛ والمرسوم التشريعي رقم 118 الصادر في 23 يونيو 2011)، الذي حدده وأعاد بناءه ووصفه بالكامل حكم الدائرة 6 رقم 32058 بتاريخ 17/05/2018، لوكانيه بانتاليوني، Rv. 273446، الذي نحيل إليه في إطار هذا القرار، فكان مختلفاً: إذ كان يعمل مساعداً للهيئة المحلية في تحصيل الضريبة، وبتداوله المال العام كان يؤدي دور العون المحاسبي الملزم بتقديم الحساب.
وفي ذلك السياق التشريعي، وبالنسبة لحالات مطابقة تماماً للحالة المعروضة، رأى اجتهاد هذه المحكمة قيام جريمة الاختلاس، على أساس أن الجريمة تتحقق بسلوك مشغّل مرفق الإيواء الذي استولى على المبالغ المحصّلة بصفتها ضريبة إقامة ولم يوردها إلى البلدية، لأن ممارسة النشاط المساعد للمسؤول عن التحصيل والتوريد، الأداتي لتنفيذ الالتزام الضريبي القائم بين الهيئة الفارضة للضريبة ونزيل المرفق، كانت تُضفي صفة المكلف بخدمة عامة على الشخص الخاص الموكول إليه التحصيل الفعلي للضريبة (الدائرة 6، الحكم 32058/18 المذكور؛ وبالمثل الدائرة 6، الحكم رقم 27707 بتاريخ 26/03/2019، نورسا، Rv. 276220؛ الدائرة 6، الحكم رقم 53467 بتاريخ 25/10/2017، رانييري، غير منشور).
وأوضح هذا الاجتهاد أيضاً أن صفة المكلف بخدمة عامة قائمة لدى مشغّل مرفق الإيواء السكني حتى في غياب تكليف محدد مسبق من الإدارة العامة (عادةً عبر لائحة بلدية)، لكونه عوناً محاسبياً لا وكيلاً ضريبياً، مكلفاً بأداء نشاط مساعد للهيئة الفارضة للضريبة وأداتي موضوعياً لتنفيذ الالتزام الضريبي القائم حصراً بين البلدية والشخص المقيم في مرفق الإيواء (الدائرة 6، رقم 32058/18 المذكور).
وأوضح أخيراً أن المال كان يدخل في حيازة الإدارة العامة لحظة تحصيل المشغّل لضريبة الإقامة، بحيث إن أي تخصيص للمبالغ المحصّلة من المكلفين لتغطية بنود من طبيعة أخرى، خارجة عن الغاية العامة التي دُفعت وقُبضت من أجلها، كان يشكّل سلوك الاستيلاء المنصوص عليه في المادة 314 من قانون العقوبات (الدائرة 6، رقم 27707/19 المذكور).
واستكمالاً لهذا التأطير الفقهي لصفة المشغّل بوصفه مساعداً للهيئة المحصّلة للضريبة، جاء حكم الدائرة 2 رقم 29632 بتاريخ 28/05/2019، النيابة العامة في قضية كونساجي، Rv. 276977، الذي قرر أنه لا توجد علاقة خصوصية بين الجريمة الجنائية المتمثلة في استيلاء المشغّلين التجاريين الذين يمارسون أنشطة فندقية وإيوائية على مبالغ قبضوها بصفتها ضريبة إقامة (وقد نُسبت في تلك الحالة وفقاً للمادة 646 من قانون العقوبات وأعادت المحكمة تكييفها وفقاً للمادة 314) وبين عدم توريد المبالغ ذاتها إلى الإدارة البلدية، المعاقب عليه إدارياً (في تلك الحالة بلائحة بلدية)، لأن المخالفة الإدارية كانت تتعلق بمجرد عدم توريد تلك المبالغ، ومن ثم لا ينطبق المبدأ المنصوص عليه في المادة 9 من القانون رقم 681 الصادر في 24 نوفمبر 1981، لانتفاء شرط تطابق الفعل.
وخلاصة القول إن التعديل الذي أدخلته المادة 180 من «مرسوم الإنعاش» غيّر المهام المسندة إلى مشغّل مرفق الإيواء في تحصيل الضريبة من مساعد للجهة الملزمة بالتحصيل (الهيئة المحلية) إلى شخص مسؤول عن دفع ضريبة ورسم الإقامة مع حق الرجوع على المنتفع بالخدمة، وفقاً للنموذج المستفاد من المادة 64 الفقرة 3 من القانون الموحد لضرائب الدخل.
والنتيجة المباشرة لتدخل المشرّع هي أن عدم توريد الضريبة لا يندرج بطبيعة الحال في نطاق جريمة الاختلاس (المادة 314 من قانون العقوبات) – التي تفترض بالضرورة صفة المكلف بخدمة عامة – اعتباراً من يوم (19 مايو) نفاذ المرسوم بقانون رقم 34 لعام 2020.
ويبقى تحديد ما إذا كانت للتعديل آثار، وما هي، بالنسبة للأفعال السابقة، ومنها الفعل المنسوب إلى الطاعنة، في غياب قواعد قانونية انتقالية.
فمن الناحية المادية، نحن أمام تعديل لصلاحيات شخص (صاحب مرفق الإيواء الفندقي) يسري فقط اعتباراً من نفاذ التعديل لا على الماضي.
أما الخيار التشريعي للطبيعة الموضوعية و/أو الوظيفية لمفهوم المكلف بخدمة عامة (المادة 358 من قانون العقوبات)، فكان يفرض في المقابل، في ظل التشريع السابق، تكييفه كذلك تحديداً بحسب الصلاحيات الفعلية التي يسندها إليه القانون.
وعليه، فإن تعديل طرائق التحصيل حوّل التزامات وصلاحيات المشغّل الذي يتحمل اليوم، بالنسبة للضريبة ذاتها، أعباءً مختلفة تماماً.
ومن الناحية الفقهية، نحن أمام تعاقب زمني لقواعد غير جنائية، ظل فيه بالنسبة للأفعال السابقة على التعديل التشريعي لا النص التجريمي (المادة 314 من قانون العقوبات) فحسب دون تغيير، بل أيضاً الصفة الشخصية (المادة 358 من قانون العقوبات) التي يُشترط توافرها للعقاب بتهمة الاختلاس.
ولما كان أحد الآراء الفقهية التي صدرت في حينه بشأن المسألة قد لاحظ أن «التعديل التشريعي حوّل صاحب الفندق من مكلف بالخدمة العامة المتمثلة في تحصيل ضريبة الإقامة وتوريدها إلى الخزائن البلدية إلى مخاطَب بالالتزام الضريبي»، فإنه يتعين التوضيح بأن تحوّل الصفة الشخصية لم يحدث إلا بالنسبة للمستقبل، كنتيجة مباشرة لاستبدال التزامات قانونية معينة بأخرى على النحو الموصوف.
وباختصار شديد، كان المشغّل في السابق يجمع ويحفظ المال (العام) الذي يدفعه النزلاء بصفته ضريبة إقامة ثم يورده إلى الهيئة صاحبة التحصيل، أما اليوم فعليه أن يورد الضريبة بصرف النظر عن دفعها من قبل نزلاء المرفق، ويجوز له ممارسة حق الرجوع عليهم وفق الطرائق المعهودة لصفة المسؤول عن الضريبة المنصوص عليها في المادة 64 من القانون الموحد لضرائب الدخل، ولا سيما فقرتها الثالثة («من يُلزَم بموجب أحكام القانون بدفع الضريبة مع آخرين، عن وقائع أو أوضاع تخص هؤلاء حصراً، له حق الرجوع»).
ويجب بالتالي استبعاد أن يكون تعديل الإطار التشريعي ذي الطبيعة غير الجنائية المنظِّم لتوريد ضريبة الإقامة قد أدى إلى إلغاء التجريم، لأن هذا الأثر لا يتحقق إلا حين يتعلق التعديل بقواعد مكمّلة حقيقةً للقانون الجنائي، مثل القواعد التي تملأ النصوص الجنائية على بياض أو القواعد التعريفية، لا بالقواعد التي تحيل إليها العناصر المعيارية للجريمة، علماً بأن أياً من هذه الحالات المختلفة لم يتحقق في التطور التشريعي موضوع البحث.
إن التحقق من الوجود الفعلي لإلغاء التجريم على أساس معيار بنيوي هو المنهج الذي اتبعته هذه المحكمة، حتى في أعلى هيئاتها، على سبيل المثال في الحكم النموذجي للدوائر المجتمعة رقم 2451 بتاريخ 27/09/2007، ماجيرا، Rv. 238197، بشأن استمرار معاقبة المواطنين الرومانيين المبعدين الذين ارتكبوا جريمة عدم الامتثال لأمر مغادرة الدولة الصادر عن مدير الشرطة وفقاً للمادة 14 الفقرة 5 ثالثاً من المرسوم التشريعي رقم 286 لعام 1998، حتى بعد انضمام رومانيا إلى الاتحاد الأوروبي وفقدانهم صفة الأجانب من خارج الاتحاد.
وكانت الدوائر المجتمعة قد اعتمدت المعيار ذاته في الحكم رقم 25887 بتاريخ 26/03/2003، جوردانو وآخرون، Rv. 224605، بشأن تعديل القواعد المتعلقة بجرائم البيانات الكاذبة للشركات (المادتان 2621 و2622 من القانون المدني) والإفلاس الاحتيالي غير الحقيقي الناشئ عن جريمة شركات (المادة 223 الفقرة 2 البند 1 من المرسوم الملكي رقم 267 الصادر في 16 مارس 1942) بموجب المادتين 1 و4 من المرسوم التشريعي رقم 61 الصادر في 11 أبريل 2002، ثم استخدمته مجدداً في الحكم رقم 19601 بتاريخ 28/02/2008، نيكّولي، Rv. 239398، بشأن التعديلات التي أُدخلت على المادة 1 من المرسوم الملكي رقم 267 لعام 1942 بالمرسوم التشريعي رقم 9 الصادر في 5 يناير 2006 والمرسوم التشريعي رقم 169 الصادر في 12 سبتمبر 2007، فيما يتعلق بالشرط الموضوعي لحالة إعسار المؤسسة والشروط الشخصية المتعلقة بقابلية صاحب المشروع لشهر الإفلاس.
وأخيراً، بالحكم رقم 24468 بتاريخ 26/02/2009، ريتسولي، Rv. 243586، بشأن إلغاء نظام الإدارة المراقَبة وحذف كل إشارة إليه في قانون الإفلاس (المادة 147 من المرسوم التشريعي رقم 5 لعام 2006)، بلورت الدوائر المجتمعة على نحو كامل المبدأ القائل بأنه «في مجال تعاقب القوانين الجنائية، وفي حالة تعديل النص التجريمي، يكفي للتحقق من قيام إلغاء التجريم من عدمه إجراء مقارنة بنيوية بين النماذج القانونية المجردة المتعاقبة زمنياً، دون حاجة إلى البحث عن تأكيد لاستمرارية محتملة بينها باللجوء إلى معايير تقييمية للمصالح المحمية وطرائق الاعتداء، إذ إن هذه المقارنة تتيح بصورة مستقلة التحقق مما إذا كان التدخل التشريعي اللاحق يتسم بطابع هادم لعنصر مكوّن للفعل النموذجي، فيغيّر بذلك صورة الجريمة تغييراً جذرياً، أم أنه، دون أن يمس بنيتها، يتيح بقاء مجال محتمل» للتطبيق.
لكن، كما سبقت الإشارة، فإن الحالة المعروضة تمثل تعاقباً لقواعد غير جنائية، وإن كانت في علاقة تداخل تطبيقي مع القاعدة التي تعرّف الصفة الشخصية للفاعل (المادة 358 من قانون العقوبات) ومع القاعدة التي تحدد بنية الجريمة (المادة 314 من قانون العقوبات)، فإنها تتركهما دون تغيير، ويمكن على الأكثر القول إنها محالٌ إليها ضمنياً من خلال عناصر معيارية واردة في القاعدة التعريفية وفي النموذج الجنائي.
ولمجمل الحجج المذكورة، يجب التأكيد ختاماً على الأهمية الجنائية بوصف الاختلاس للأفعال المرتكبة قبل التجديد التشريعي المنصوص عليه في المادة 180 الفقرة 4 من المرسوم بقانون رقم 34 الصادر في 19 مايو 2020، المحوّل إلى القانون رقم 77 الصادر في 20 يوليو 2020، ومنها الفعل المنسوب إلى الطاعنة.
5. يترتب على الحكم بعدم قبول الطعن، بحكم القانون، إلزام الطاعنة بمصاريف الدعوى ودفع مبلغ لصالح صندوق الغرامات، ترى المحكمة من الإنصاف تحديده بمبلغ 3,000.00 يورو (ثلاثة آلاف).
لهذه الأسباب تقضي المحكمة بعدم قبول الطعن وتُلزم الطاعنة بمصاريف الدعوى وبدفع مبلغ ثلاثة آلاف يورو لصالح صندوق الغرامات.
صدر في روما، في 28 سبتمبر 2020.
أودع لدى قلم الكتاب في 30 أكتوبر 2020
